ПРЕСС-ЦЕНТР

Статьи

Вынесение прецедентного решения по спору о порядке представления налоговой декларации

Источник публикации: "Арбитражная практика", 2009, № 11.

В ходе защиты прав налогоплательщика юристу часто приходится сталкиваться с ситуациями, когда отсутствует положительная судебная практика по спорному вопросу. Куда реже такие ситуации заканчиваются тем, что суд выносит решение в пользу налогоплательщика - и оно становится «прецедентным». Данная статья посвящена описанию такого случая, имевшего место в практике автора.

 

Повод для претензий налоговых органов

До 01.01.2008 налоговым периодом по НДС для налогоплательщика в зависимости от суммы его выручки был либо квартал, либо месяц.

Если у организации, отчитывавшейся поквартально, выручка превышала 2 млн.рублей, возникала обязанность перечислять налог в бюджет и подавать декларации ежемесячно.

В тех случаях, когда налогоплательщик забывал это сделать и подавал одну общую декларацию по итогам квартала, у инспекции появлялся повод начислить штраф по ст.119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации.

Достаточно быстро сложилась положительная для налогоплательщиков практика, но только по ситуациям, когда превышение выручки приходилось на последний месяц квартала. Аргументы судов были следующие.

Штрафовать за месяцы, предшествовавшие месяцу, в котором произошло превышение суммы выручки, нельзя: «Учитывая, что превышение суммы выручки <...> произошло в сентябре, общество не имело возможности предвидеть этого в предшествующем месяце, то есть в августе 2004 года»1.

Штрафовать за последний месяц квартала, в котором произошло прерывание выручки, тоже нельзя. Ведь налогоплательщик своевременно представил декларацию по итогам квартала, в которой содержались и сведения за последний месяц. При этом срок представления декларации за последний месяц квартала такой же, что и для декларации по итогам квартала (скажем, 20 июля-срок представления декларации и за II квартал, и за июнь). А значит, нарушен только порядок представления декларации, но не срок2.

В указанный постановлениях Президиума ВАС РФ можно найти положения, позволяющие избежать штрафа и в тех случаях, когда превышение суммы выручки пришлось на первый или второй месяц квартала. В частности, суд отмечал, что Налоговый Кодекс РФ вообще не определяет сроки представления ежемесячных деклараций в рассматриваемом случае.

Но проблема была в том, что Президиум ВАС РФ ни разу не рассматривал дело именно с такими обстоятельствами. И это позволяло налоговикам успешно отстаивать свою позицию и приводить дополнительные аргументы.

Так, если превышенные выручки имело место в мае, т.е. во втором месяце квартала, то, по мнению налоговиков, необходимо было уже по итогам мая (не позднее 20 июня) представить декларацию и за апрель, и за май.

Если же налогоплательщик этого не сделал, а представил только декларацию по итогам второго квартала, то получалось, что нарушен именно срок. Хоть в предоставленной декларации и была вся информация за май, однако декларация представлена с опозданием на месяц. А значит, есть состав нарушения, предусмотренного ст.119 НК РФ. Причем штраф следует рассчитать исходя из суммы налога, указанной в декларации за май, когда имело место превышение выручки.

Это позволяло взыскивать значительные штрафы за нарушение порядка представления декларации, которое не влекло никаких потерь для бюджета и не представляло значительной опасности.

Ситуация осложнялась тем, что на уровне определений ВАС РФ не было единого подхода к данному вопросу. В одних случаях судьи поддерживали налогоплательщика3, в других - налоговиков4.

В такой ситуации судебное решение в пользу налогоплательщика, подтвержденное в кассационной инстанции, представляется весьма важным для формирования арбитражной практики Московского округа. Выводы, к которым пришел суд, и аргументы, приведенные в статье, можно использовать для отстаивания позиции налогоплательщика, к которому предъявлены аналогичные претензии (например, если в 2009 году был обнаружен факт превышения выручки в предыдущих периодах).

 

Суть спора

Налогоплательщик являлся плательщиком НДС и на основании п.2 ст.163 НК РФ в 2006 г. представлял декларации по НДС ежеквартально. По результатам камеральной проверки декларации за IV квартал 2006 г. у инспекции не было никаких замечаний. Позднее налогоплательщик самостоятельно установил факт превышения лимита выручки в ноябре 2006 г. В связи с этим в феврале 2008 года налогоплательщик представил в инспекцию декларацию за ноябрь 2006 г.

Инспекция при проведении проверки посчитала, что налогоплательщик допустил налоговое правонарушение, предусмотренное п.2 ст. 119 НК РФ: декларация за ноябрь 2006г. была представлена лишь в феврале 2008г.

Поскольку возражения налогоплательщика были оставлены без удовлетворения, он был вынужден обратиться в арбитражный суд с требованием о признании решения незаконным.

 

Аргументы представителя налогоплательщика

Оспаривая решение о привлечении к ответственности, мы указывали, что декларацию за IV квартал 2006 года (в которой содержались сведения в том числе за ноябрь) налогоплательщик представил в инспекцию в январе 2007г. То есть имел место факт декларирования результатов деятельности налогоплательщика за ноябрь 2006 г. с нарушением установленного порядка. Вместо представления декларации за ноябрь организация представила декларацию за IV квартал 2006 г., с отражением данных, включающих результаты деятельности за ноябрь. Таким образом, обязанность по декларированию налогоплательщик исполнил.

В таких  условиях со стороны налогоплательщика имелась просрочка представления налоговой декларации только на один месяц (январь 2007 г. вместо декабря 2006 г.), а не на срок более 180 дней. Это исключает квалификацию данного деяния по п.2 ст.119 НК РФ. Иными словами, налогоплательщик не допускал нарушения срока представления налоговой декларации за ноябрь 2006 г. в течении более 180 дней, в связи с чем у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения заявителя к ответственности, предусмотренной п.2 ст.119 НК РФ. В обоснование незаконности привлечения нашего клиента к ответственности мы сослались на п.18 информационного письма ВАС РФ от 17.03.2003 №71. В нем отмечено, что неправильная квалификация налоговым органом налогового правонарушения является основанием для признания такого решения незаконным.

Кроме того, мы привели еще один довод. Из анализа ст.81 НК РФ следует, что представленные налогоплательщиком декларации за декабрь, ноябрь и октябрь 2006 г., по сути, являются уточненными по отношению к налоговой декларации за IV квартал. Ведь сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за указанные месяцы (в том числе за ноябрь), участвовала при составлении квартальной декларации.

 

Оценка судом аргументов налогоплательщика

Арбитражный суд г. Москвы согласился с приведенными выше доводами. Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик не допустил правонарушение в виде нарушения срока представления налоговой декларации за ноябрь 2006 г. в течении 180 дней, поскольку данные за ноябрь были учтены в декларации за IV квартал 2006г. В связи с этим в судебном акте суд указал, что в действиях налогоплательщика отсутствует объективная сторона состава правонарушения, предусмотренного п.2 ст.119 НК РФ.

Кроме того, суд отметил, что сроки представления уточненных деклараций законом (ст.81 НК РФ) не установлены. Ответственность за непредставление уточненной декларации законом также не установлена. Данная позиция была сформирована в постановлениях Президиума ВАС РФ от 19.12.2006 №6876/06, от 12.07.2005 №2769/05, от 03.10.2006 №6116/06. При постановлении судебного акта суд также учел, что представление налогоплательщиком декларации за IV квартал вместо трех помесячных деклараций не повлияло на правильность исчисления и уплаты налога. Бюджету не было причинено какого-либо ущерба, и не было создано препятствий для осуществления налогового контроля.

 

Оценка судом неправомерного бездействия налогового органа

Рассматривая налоговый спор, суд поддержал позицию налогоплательщика и отметил бездействие налогового органа. Инспекция не истребовала у налогоплательщика каких-либо пояснений по поводу исчисления и уплаты налога при проведении камеральной налоговой проверки квартальной налоговой декларации. И это при том, что сумма налогооблагаемой выручки в этой декларации значительно превышала допустимый лимит.

Такое бездействие инспекции привело к возложению на налогоплательщика штрафа в более крупном размере, чем это могло быть, если инспекция надлежаще и добросовестно исполняла обязанности, возложенные на нее законом.

В обосновании этой правовой позиции суд указал на нарушение налоговым органом положений ст.88 НК РФ. Суд также сослался на п.2.2. определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 №267-О, в соответствии с которым «налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов».

Поскольку при проведении камеральной налоговой проверки первичной квартальной декларации инспекция не истребовала у налогоплательщика какие-либо пояснения по исчислению и уплате налогов, у налогоплательщика отсутствовали сомнения в правильности исчисления и декларирования налога. В связи с этим привлечение его к ответственности является незаконным.

 

Процессуальные нарушения: установление вины налогоплательщика

В дополнение к указанным основаниям для признания решения налогового органа незаконным мы ссылались на нарушение процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности. Инспекция исследовала и не установила вин налогоплательщика и ее степень, а кроме того, не учла смягчающие обстоятельства при рассмотрении возражений.

Напомним, что в соответствии со ст. 101.4 НК РФ налоговый орган обязан установить данные обстоятельства при рассмотрении материалов налоговой проверки и привлечении лица к налоговой ответственности. Возражая на этот довод, инспекция указала, что налогоплательщик не ссылался на данные обстоятельства при рассмотрении возражений на акт налогового проверки, следовательно, у инспекции отсутствовали основания для их применения.

Суд согласился с доводами налогоплательщика и указал, что инспекция при принятии оспариваемого решения не учла следующие факты:

- налоговое правонарушение, за которое налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности, совершено им впервые;

- ущерб бюджету не причинен в связи с полной уплатой сумм налога;

- умысел на совершение правонарушения у налогоплательщика отсутствовал.

Из оспариваемого решения следует, что инспекция при принятии решения устанавливала указанные обстоятельства, а также устанавливала вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения. Между тем указанные обстоятельства должны были быть установлены и учтены налоговым органом при принятии оспариваемого решения.

Кроме того, суд сделал важный вывод, что в силу п.2 ст.112 НК РФ учет смягчающих обстоятельств при решении вопроса о назначении налогоплательщику наказания за совершение налогового правонарушения не относится к исключительной компетенции налогового органа.

 

Итоговое решение

В связи с указанными обстоятельствами, установленными в ходе судебного разбирательства, суд пришел к выводу о том, что спорное решение налогового органа не соответствует нормам налогового законодательства, нарушает права налогоплательщика и подлежит признанию незаконным (решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.12.2008 №А40-63094/08-80-229).

Суд кассационной инстанции оставил решение суда первой инстанции без изменений(постановление ФАС Московского округа от 08.04.2009 №КА-А40/2457-09).

__________________________________________________________________________

1 Постановление президиума ВАС РФ от 03.10.2006 №6116/06. Аналогичные аргументы содержаться в постановлениях Президиума ВАС РФ от 19.12.2006 №6614/06.

2 Постановление президиума ВАС РФ от 28.04.2009 №17035/08.

3 Определения ВАС РФ от 21.08.2007 №7778/07, от 26.03.2008 №3970/08, от 26.03.2008 №3971/08.

4 Определение ВАС РФ от 07.05.2008 №3798/08.

Вернуться к списку
РАСПЕЧАТАТЬ